Не НДД единым

Как известно, основная дискуссия по мерам налогового стимулирования в последние годы развернулась вокруг возможности включения тех или иных месторождений в периметр налога на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья (НДД). Так происходит не только применительно к тематике ННК (малых месторождений) – последним примером такого решения было включение в третью группу НДД месторождений сверхвязкой нефти.

Таким образом, акцент в налоговой политике в нефтяной отрасли как бы смещается в сторону обсуждения параметров и периметра одного конкретного налога. Не обошла эта тенденция и обсуждение мер налогового стимулирования ННК.

К такому выводу можно прийти на основе анализа предложений ассоциации «Ассонефть», размещенных на официальном сайте[1]. Согласно ей, «подготовленные предложения касаются мер налогового стимулирования разработки мелких и очень мелких месторождений (МОМ). Предлагается предоставить право перехода на налог на дополнительный доход (НДД) компаниям, разрабатывающим участки недр с начальными извлекаемыми запасами менее или равными пяти млн тонн, а также убрать ограничения по «исторической» степени выработанности. Вносится также предложение откорректировать ставку НДД в отношении МОМ, дополнив формулу Кндд, коэффициентом Кз». В презентации Ассоциации на круглом столе в Совете Федерации упоминался также вариант модификации коэффициента Кз в НДПИ, при которой он исчислялся бы на основе «остаточных извлекаемых запасов». Однако итоговый вариант, как и указано на сайте, сводился к включению МОМ в периметр НДД с частичной модификацией параметров данного налога.

Все такие предложения безусловно заслуживают внимания и анализа, однако сильно сужают возможное поле для обсуждения, где имеется большое количество иных (помимо НДД) налоговых вопросов. И на сегодняшний день какого-либо широкого предметного, публичного обсуждения с участием всех заинтересованных сторон не проводилось. Обратимся к некоторым из них.

Заведомо не будем останавливаться на таких очевидных вопросах, как «несправедливость» действующей формулы НДПИ в отношении ННК и интеграции в их налоговую нагрузку параметров налогового маневра, в том числе через коэффициенты Кабдт и Кман. Именно ввиду очевидности и предопределенности государственной политики в данной области. Проанализируем действующую налоговую конструкцию и все нижеследующие предложения рассмотрим исключительно на ее основе.

Данный коэффициент является профильным для малых и очень малых месторождений, поскольку призван учесть специфику их разработки. Показательно, что собственно математическая формула коэффициента (п.3 ст.342.5 НК РФ), кажется, в целом устраивает всех участников процесса и не вызывает концептуальных возражений. Могу ошибаться, но в последние годы не было ни одной законодательной инициативы либо публичного обсуждения в парламенте/органах исполнительной власти на эту тему.

В общей структуре поступления доходов от НДПИ доля мелких компаний не составляет существенно значимой величины. Но именно эти компании ведут во многих случаях работы на старых месторождениях с высокой степенью выработанности запасов. Именно они несут дополнительные затраты на мероприятия по поддержанию пластового давления, именно у них растет себестоимость добычи из-за увеличения обводненности продукции. Поэтому эксперименты с Кз можно назвать позволительными и не очень обременительными для бюджета даже в случае, если выпадающие доходы традиционно считать без учета положительного бюджетного эффекта.

Наиболее критикуемым параметром данного коэффициента является ограничение по степени выработанности Свз в размере 0,05, которое тестируется по состоянию на определенную дату (1 января 2012 года, либо года выдачи лицензии). В такой конструкции не может быть учтена специфика ресурсной базы ННК. Здесь представляется логичным и вполне обоснованным предложение пересмотреть данный показатель либо вовсе отказаться от подобного ограничения. В том числе учитывая более высокие удельные затраты при разработке МОМ на всех стадиях освоения.

Что же до самой формулы Кз, то в ней можно было бы учесть текущую степень выработанности, которая должна тестироваться по состоянию на 1 января каждого года разработки – как известно, такие предложения рассматривались в ходе обсуждения, но по каким-то причинам не были просчитаны и обоснованы.

Не менее интересным в данном контексте представляется возможность установления для МОМ самостоятельного коэффициента выработанности. За основу может быть принят коэффициент выработанности Кв, который до 01.01.2021 был установлен пунктом 2 статьи 342.5 НК и утратил силу с указанной даты.

До его отмены формула данного коэффициента выглядела следующим образом:

Либо действующий коэффициент выработанности Кдв, предусмотренный для ТРИЗ пунктом 3 статьи 342.2 НК РФ и исчисляемый по аналогичной формуле.

Как видно, величина этих коэффициентов зависит от накопленной добычи нефти на конкретном участке недр (залежи УВС). Очевидно, что именно данная формула может оказаться недостаточной для МОМ с учетом их специфики. В идеале значение коэффициента выработанности, оказывающего влияние на снижение итоговой ставки НДПИ, должно расти с ростом выработанности. На какой-то стадии (90-95%) выработанности ставка НДПИ должна вовсе обнуляться.

Можно предположить, что добавление компоненты выработанности либо в Кз, либо в качестве самостоятельного коэффициента при разработке МОМ могло бы существенно увеличить экономическую обоснованность НДПИ в данном случае. При этом сама по себе формула, естественно, подлежит обсуждению и верификации на основе финансово-экономических моделей МОМ.

Также возможна дифференциация внутри самой группы МОМ. Возможно, для очень мелких месторождений (с запасами до 1 млн т извлекаемых запасов) можно было бы обнулить ставку НДПИ (по крайней мере, на какое-то время – до достижения определенного объема добычи и после достижения определенного показателя выработанности).

К безусловным достоинствам такого или подобного ему предложения относится то, что донастройка производится в отношении параметра, давно действующего (действовавшего), имеющего большой практический опыт применения и относительно легко просчитываемого. Особенных недостатков при этом не усматривается, за исключением разве что размывания базы – поскольку речь идет о стимулировании не определенной группы компаний (ННК), а разработке определенной группы месторождений. Это общий вопрос для многих элементов обсуждения, однако дискуссия пока не дошла до такого уровня, где понадобилась бы столь тонкая настройка концепции. Поэтому многие предложения на данном этапе будут исходить из необходимости именно государственной политики в отношении МОМ, подразумевая, что это тождественно государственной политике в отношении ННК.

С учетом вышесказанного кратко обозначим еще две проблемы налога на добычу полезных ископаемых применительно к стимулированию деятельности ННК.

1. Необходимо предусмотреть норматив зачисления НДПИ при разработке МОМ в региональные бюджеты.

Как уже было ранее отмечено в статье «Правовое определение понятия «независимой нефтяной компании» и иные вопросы совершенствования законодательства» (НЕФТЕГАЗОВАЯ ВЕРТИКАЛЬ, № 02/2024), заинтересованность субъектов Российской Федерации – один из ключевых вопросов в выстраивании государственной политики в сфере ННК. Фактор бюджетных доходов в данном случае является важнейшим наряду с ранее описанными возможностями в сфере недропользования.

2. Целесообразно пересмотреть принципы влияния на конечную сумму налога его геологической составляющей.

Одним из спорных, но признаваемых актуальным является вопрос о так называемой геологической составляющей НДПИ. Законодатель, пытаясь придать экономическую обоснованность расчету налога, ввел в его формулу ряд коэффициентов, которые должны учесть сложности при добыче УВС в определенных условиях. Из них вышеупомянутый коэффициент Кз, а также коэффициенты Кд, Кдв и Ккан влияют на конечную величину налога через интегральный показатель Дм.

Современная формула исчисления НДПИ фактически опосредованно использует упомянутые коэффициенты. Между тем роль геологической составляющей в определении ставки НДПИ должна быть гораздо существеннее. В связи с этим предлагается рассмотреть вопрос о применении данных коэффициентов как переменных прямого действия, способных оказывать влияние непосредственно на понижение ставки.

Отдельным вопросом является весовое значение того или иного коэффициента. Если вести речь о понижении ставки, а не об условиях ее обнуления, то наибольшее значение должны были бы играть коэффициенты размера и выработанности запасов, далее коэффициент сложности добычи и в завершение коэффициент региона добычи.

Еще одним направлением «реконструкции» НДПИ может стать создание стимулов для недропользователя к воспроизводству минерально-сырьевой базы.

Существовавшие до 2002 года отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы (ВМСБ) были гарантией успешной реализации программ ГРР, которые реализовывались как за счет средств федерального бюджета, так и за счет средств самих недропользователей. Сама система финансирования ГРР подразумевала участие предприятий и с этой целью государство позволяло предприятиям оставлять в своем распоряжении средства при условии, что они будут потрачены на проведение ГРР.

С переходом на НДПИ возобновились дискуссии о возможных способах государственной поддержки геологоразведки, различные варианты которой регулярно обсуждаются на разных уровнях.

Минприроды России неоднократно выходило с соответствующими предложениями. Так, в 2018 году для общественного обсуждения был размещен законопроект о применении повышающего коэффициента к расходам на поиски, оценку и (или) разведку месторождений УВС в целях налогообложения прибыли[2]. В 2022 году ведомство рассматривало в качестве стимулирующей меры повышающий коэффициент при учете соответствующих затрат уже не только применительно к налогу на прибыль, но и к НДПИ, предполагая возможность уменьшения суммы налога в течение 10 лет [3].

Также уже в 2022 году Роснедра обсуждали с Минфином России тему налогового возмещения затрат на геологоразведку [4], что по смыслу предполагает уменьшение на соответствующие затраты не налоговой базы, а непосредственно суммы налога.

Таким образом, тема возможного уменьшения НДПИ на сумму, эквивалентную затратам на ГРР, не является табуированной и находится в плоскости публичной дискуссии. Однако при реализации данной меры необходимо создать механизм формирования и согласования с государством программ ГРР по каждому пользователю недр с определением физических и денежных объемов по видам работ, а также механизм отчета об использовании средств вычета из НДПИ на финансирование объемов ГРР.

Понятно, что в масштабах нефтяной отрасли или тем более всей экономики введение подобных мер стоило бы бюджету довольно значительных сумм, что и является ключевым контраргументом со стороны Минфина России. Однако именно в данном случае независимые/малые нефтяные компании как нельзя кстати подходят на роль первопроходцев. Поскольку применение подобных стимулирующих мер не только не приведет к сколь-либо значительным выпадающим доходам (в случае неудачного эксперимента), но позволит оценить все их позитивные и негативные эффекты и в случае подтверждения эффективности тиражировать этот опыт на более крупные компании.

С учетом специфики ресурсной базы ННК можно было бы на первом этапе применения вычета ограничить его действие определенными видами расходов, например на доразведку месторождений. В этом случае опасениями в части выпадающих доходов бюджетной системы можно было бы и вовсе пренебречь.

Ранее в вышеуказанной статье были рассмотрены возможные формулировки при установлении законодательной дефиниции ННК, которые основаны на критериях протокола Минэнерго России. Здесь предложу альтернативный подход к решению данного вопроса, основанный на нормах законодательства о налогах и сборах.

С 01.01.2024 статьи 343 НК РФ дополнена пунктами 18 и 19, которыми определены особенности исчисления НДПИ при добыче природного газа. Одной из содержательных новаций данных норм является определение в целях налогообложения понятия «группа компаний», под которой понимается «совокупность организаций, связанных между собой посредством участия в их капитале и (или) осуществления контроля, в отношении которой составляется консолидированная финансовая отчетность в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете либо требованиями фондовых бирж, в том числе иностранных фондовых бирж, при принятии решения о допуске к торгам ценных бумаг любой из указанных организаций или такая отчетность составлялась бы, если бы ценные бумаги любой из указанных организаций были допущены к торгам на фондовой бирже, в том числе иностранной фондовой бирже» [5]. Там же дается определение понятия «материнская компания».

В этом случае, как это бывало и ранее, налоговое законодательство самостоятельно определяет для своих целей одно из базовых понятий. При этом для целей настоящей статьи весьма привлекательно именно то, что определяется оно применительно к налогам в нефтегазовой сфере и тем самым предметно очерчивает пределы правового регулирования. Поэтому не только ничто не мешает использовать его и для целей развития правового регулирования ННК, но и не воспользоваться им для этих целей было бы предосудительно.

Выводя из принятой правовой нормы возможные способы определения ННК можно условно принять, что в качестве «группы компаний» в налоговом законодательстве определены вертикально-интегрированные компании (ВИНК), в отношении которых ННК находятся за пределами правового регулирования. Поэтому дефиниция, в свою очередь, может строиться на их исключении из уже определенного понятия. Например, следующим образом: «В целях настоящей статьи (главы) независимой нефтегазодобывающей организацией признается организация, которой в соответствии с приобретенной лицензией предоставлен (предоставлены) участок (участки) недр в пользование для геологического изучения, разведки и добычи углеводородного сырья и которая не входит в одну группу компаний с другими налогоплательщиками. Для целей настоящей статьи (главы) понятие «группа компаний» используется в значении, предусмотренном пунктом 18 статьи 343 настоящего Кодекса».

Данная формулировка может быть принята за основу для обсуждения, в ходе которого могут быть добавлены и дополнительные критерии.

При этом к ее достоинствам можно отнести использование уже предусмотренного законодательного определения. К недостаткам же в первую очередь можно отнести налоговый характер обсуждаемой нормы, что может затруднить ее использование при регулировании взаимоотношений в рамках иных отраслей законодательства.

Режим территорий опережающего развития (ТОР) был введен в России в 2015 году [6]. Для резидентов ТОР предусмотрен целый ряд административных и налоговых преференций [7].

Взаимоотношения нефтяной отрасли с ТОР довольно драматичны. Изначально законодательные нормы не предусматривали каких-либо исключений для нефтяников на пути регистрации в качестве резидентов. Однако уже в середине 2019 года был принят федеральный закон, который запретил осуществляющим добычу нефти, добычу природного газа и (или) газового конденсата организациям применять особый правовой режим ТОР [8].

Характерно, что при внесении законопроекта Правительством РФ такого исключения законопроект не содержал [9]. Как следует из материалов на сайте Государственной Думы, поправка об исключении из сферы действия закона предприятий нефтегазового комплекса была внесена ко второму чтению депутатом А.Г. Аксаковым. Как можно узнать из СМИ[10], такая мера объяснялась «целями применения режима ТОР только в отношении организаций, осуществляющих реальное производство для повышения конкурентоспособности выпускаемой ими продукции как на российском рынке, так и на рынках стран Азиатско-Тихоокеанского региона». Комментировать такую аргументацию довольно сложно, исключение нефтегаза из сферы «реального производства» можно оставить на усмотрение авторов.

Характерно и то, что буквально через несколько месяцев после принятия указанного закона Минвостокразвития России был подготовлен новый законопроект, который возвращал нефтегазовые компании в число потенциальных резидентов ТОР [11]. Документом в том числе предусматривалась возможность распространения на организации, осуществляющие добычу нефти, природного газа, газового конденсата, особенного режима осуществления предпринимательской и иной деятельности на территории опережающего развития, за исключением: применения льготных ставок арендной платы за пользование объектами недвижимого имущества; применения особенностей налогообложения; освобождения от уплаты налога на имущество организаций и земельного налога; применения таможенной процедуры свободной таможенной зоны. Указанные изменения были обусловлены «необходимостью сохранения в числе резидентов ТОР лиц, которые зачастую являются локомотивами экономического развития регионов, в которых созданы ТОР, при условии уменьшения величины недополученных бюджетами различных уровней налоговых доходов. Одним из концептуальных положений законопроекта являлось также наложение ограничений на пользование природными ресурсами лицами, не являющимися резидентами ТОР».

Законопроект получил отрицательное заключение Минэкономразвития России в рамках оценки регулирующего воздействия. В заключении среди прочего отмечены замечания к проекту со стороны ПАО «Сургутнефтегаз», ООО «Иркутская нефтяная компания» и ПАО «Новатэк».

Представляется, что возврат к обсуждению данной инициативы был бы полезен и конструктивно воспринят отраслью. Тематика ННК в данном случае становится приоритетной, поскольку обсуждение предложенных в рамках законопроекта мер применительно именно к малым независимым компаниям позволяет не только снять опасения по поводу выпадающих доходов бюджетной системы, но и позволит протестировать на данном сегменте саму целесообразность возврата добычи УВС в перечень дружественных для ТОР видов деятельности с последующим (при необходимости) тиражированием на всю отрасль.

Хотелось бы отметить, что аналогичное ограничение по допустимым видам деятельности установлено и при реализации региональных инвестиционных проектов (РИП). Здесь, в отличие от ТОР, исключение для деятельности по добыче нефти было установлено изначально (пп.2 п.1 ст.25.8 НК РФ) и не подвергалось какой-либо ревизии в течение всего срока действия нормы. Между тем в отношении ННК данное ограничение представляется избыточным – в том числе исходя из тезиса о необходимости усиления компетенции субъектов РФ в данной сфере.

Одним из важнейших налоговых событий в горнометаллургической отрасли стало фронтальное повышение НДПИ с 01.01.2021 по ряду полезных ископаемых. Нормативно данное повышение было реализовано путем установления повышающего коэффициента Крента в размере 3,5 с некоторыми исключениями [12]. Однако с точки зрения последствий для экономики конкретных предприятий решение оказалось настолько непродуманным, что уже через несколько месяцев потребовало ревизии [13].

Одним из решений, принятых в данном направлении, стало введение в налоговое законодательство института соглашений о сохранении занятости (пп.4 п.3 ст.342.8 НК РФ). В соответствии с принятыми решениями для организаций, заключивших такие соглашения и не являющихся участниками региональных инвестиционных проектов, коэффициент Крента снижен до 1, то есть налоговая нагрузка применительно к данной компоненте сохранена на прежнем уровне.

Правовая регламентация соглашений является подробной и закреплена как Налоговым кодексом РФ (пп.4 п.3, п.4-10 ст.342.8 НК РФ), так и ведомственными актами (приказ Минфина России от 30 сентября 2021 г. №140н). В этом смысле практический опыт применения данного института может быть востребован в том числе в нефтяной отрасли.

Применительно к ННК наиболее актуальным является возможность его применения в связи с отменой льготы в части ранее списанных запасов – данная проблема описывалась Д. Антоновым и С. Невзоровым в статье «Законодательство почти не видит ННК» (НЕФТЕГАЗОВАЯ ВЕРТИКАЛЬ, № 03/2024). Как известно, специфика добычи на таких месторождениях состоит в том числе в том, что ранее (в т.ч. в советское время) запасы были списаны в связи с получением отрицательных результатов разведки, буровые скважины ликвидированы. Но благодаря комплексу работ по доразведке, восстановлению ранее ликвидированных скважин, использованию современных технологий и новейшего бурового оборудования получен стабильный положительный приток нефти.

Таким образом, использование налоговых льгот способствовало росту налоговых поступлений, увеличению занятости в добыче и смежных отраслях, внедрению современных технологий и развитию межрегиональной кооперации (в том числе в части совместных проектов по переработке нефти). Все эти эффекты заслуживают внимания, обсуждения и применения «стабилизационной оговорки» при резком повышении налоговой нагрузки, в качестве каковой в рассматриваемом случае весьма неплохо подходят соглашения о сохранении занятости.

Преимуществом реализации такого подхода является помимо прочего еще и то обстоятельство, что механизм отработан на практике и эффекты его применения положительно оценены всеми участниками налоговых взаимоотношений.

Описанные и другие меры налогового стимулирования должны рассматриваться в комплексе и в качестве составной части общей системы налоговых и неналоговых мер поддержки независимых компаний.

1. http://assoneft.ru/activities/press-centre/tek/7640/
2. https://regulation.gov.ru/Regulation/Npa/PublicView?npaID=86027
3. https://www.vedomosti.ru/business/articles/2022/09/07/939576-minprirodi-predlozhilo-lgoti
4. https://www.interfax.ru/business/844046
5. Федеральный закон от 27 ноября 2023 года N 539-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса РФ, отдельные законодательные акты РФ и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов РФ»
6. Федеральный закон от 29 декабря 2014 года № 473-ФЗ «О территориях опережающего развития в РФ».
7. https://zakonvostok.minvr.gov.ru/business/tor/
8. Федеральный закон от 26.07.2019 № 254-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон «О территориях опережающего социально-экономического развития в РФ» и отдельные законодательные акты РФ»
9. https://sozd.duma.gov.ru/bill/609801-7
10. https://www.finmarket.ru/database/news/5040521
11. https://regulation.gov.ru/Regulation/Npa/PublicView?npaID=97360
12. Федеральный закон от 15.10.2020 № 342-ФЗ «О внесении изменений в главы 25.4 и 26 части второй Налогового кодекса РФ».
13. Федеральный закон от 02.07.2021 № 309-ФЗ «О внесении изменений в главу 26 части второй Налогового кодекса РФ».